Prozessuale Tat im Rahmen der Steuerhinterziehung

Der BGH hat mit Urteil vom 10. Dezember 2025 (1 StR 387/25) seine Rechtsprechung in Bezug auf die prozessuale Tat bei Steuerhinterziehung geändert. Umsatzsteuervoranmeldungen und Umsatzsteuerjahreserklärung sind nun als unterschiedliche prozessuale Taten zu bewerten.

Sachverhalt

Der Angeklagte war faktischer Geschäftsführer einer GmbH, die mit Luxusmöbeln handelte. Nachdem das Unternehmen Anfang 2014 in finanzielle Schwierigkeiten geraten war, band der Angeklagte es in ein organisiertes Umsatzsteuerbetrugssystem mit Fernsehgeräten ein. Die Lieferantengesellschaften fungierten dabei als sogenannte Missing Trader: Sie erwarben die Geräte im europäischen Ausland und verkauften sie unter Ausweis von Umsatzsteuer unterhalb des Einkaufspreises an die GmbH, ohne ihren steuerlichen Erklärungspflichten nachzukommen. Die GmbH veräußerte die Fernseher weiter an sogenannte Buffer, wodurch Rechnungskreisläufe entstanden.

Zunächst ließ der Angeklagte keine Umsatzsteuervoranmeldungen abgeben, um die ungewöhnlich hohe Umsatzsteigerung vor den Finanzbehörden zu verbergen. Erst nach einer Durchsuchung wurden auf seine Anweisung durch den Buchhalter sowie später durch den Steuerberater Umsatzsteuervoranmeldungen eingereicht. Darin wurden zwar die Umsätze aus den Fernsehverkäufen erfasst, jedoch zu Unrecht Vorsteuern aus den Rechnungen der Lieferanten geltend gemacht, obwohl der Angeklagte wusste, dass er Teil einer Umsatzsteuerbetrugskette war. Auch in der erst 2016 abgegebenen Umsatzsteuerjahreserklärung 2014 wurden diese unberechtigten Vorsteuerbeträge angesetzt.

Entscheidung

Veranlasst ein Steuerpflichtiger seinen gutgläubigen Steuerberater oder Buchhalter zur Fertigung und Einreichung mehrerer unrichtiger Steuererklärungen, so kann in der Person des Steuerpflichtigen als mittelbarer Täter Tateinheit nach § 52 StGB gegeben sein. Die Urteilsfeststellungen belegen nicht hinreichend, dass der Angeklagte dem Buchhalter für jede Umsatzsteuervoranmeldung eine gesonderte Weisung gab. Es ist vielmehr naheliegend, dass er ihm eine einheitliche Anweisung für die Monate April bis Juli 2014 erteilte, wovon der BGH ausgeht, sodass es sich um Tateinheit handelt. Der Steuerberater erhielt hingegen für die Monate August und September 2014 separate Anweisungen, sodass Tatmehrheit vorliegt.

Nach der bisherigen Rechtsprechung des BGH bildeten die Umsatzsteuervoranmeldungen eines Jahres und die anschließende Umsatzsteuerjahreserklärung eine einheitliche prozessuale Tat im Sinne von § 264 Abs. 1 StPO. Die Voranmeldungen wurden dabei als Steuerhinterziehung „auf Zeit“ angesehen, wobei der Schwerpunkt des Unrechts auf der Jahreserklärung lag. An dieser Rechtsprechung hält der BGH nicht fest. Vielmehr ist er der Auffassung, dass Voranmeldung und Jahreserklärung unterschiedliche prozessuale Taten sind. Dies wird damit begründet, dass die Voranmeldung und Jahreserklärung häufig durch lange Zeiträume voneinander getrennt sind, wodurch kein einheitlicher Lebensvorgang vorliegt, der unnatürlich aufgespalten würde. Bei der Voranmeldung handelt es sich um eine eigenständige Steueranmeldung und nicht lediglich um die Abwicklung einer Vorauszahlung im Hinblick auf die Umsatzsteuerjahreserklärung. Folglich liegen selbständige Festsetzungsverfahren vor. Künftig sind die Voranmeldungen aber grundsätzlich mitbestrafte Vortaten einer nachfolgenden Steuerhinterziehung durch Abgabe einer unrichtigen oder unterlassenen Umsatzsteuerjahreserklärung.

Einordnung

Der BGH hat in diesem konkreten Verfahren sichergestellt, dass die Verurteilung des Steuerhinterziehers nicht an verfahrensrechtlichen Hindernissen scheitert.

Allgemein gilt:

• Die Entscheidung bekräftigt für die Unternehmenspraxis, dass eine Umsatzsteuer-Voranmeldung nicht etwa eine "kleine", "unwichtigere", "vorläufige" Steuererklärung ist, sondern strafrechtlich genauso gravierende Folgen haben kann wie eine Jahreserklärung.
• Im Falle von Berichtigungen, die (ggf. vorsorglich) als Selbstanzeigen abgegeben werden, ist es auch künftig wichtig, darauf zu achten, dass die Tatsachen so mitgeteilt werden, dass eine Zuordnung zu Umsatzsteuer-Voranmeldungen möglich ist und das Finanzamt in die Lage versetzt wird, die Umsatzsteuer auch zeitlich zutreffend festzusetzen. 
• Für die Strafverteidigung wird es Bedeutung haben, ob die Staatsanwaltschaft in jedem Einzelfall die verfahrensrechtlichen Konsequenzen aus dieser Entscheidung zieht.