Zuordnung der Warenbewegung beim Reihengeschäft

Der BFH hat mit am 25. April 2024 veröffentlichten Beschluss vom 23. November 2023 (XI R  1/20) über die Zuordnung der Warenbewegungen beim Reihengeschäft entschieden und sich außerdem zu dem Frachtbrief als möglichen Beweis geäußert. Die Besonderheit an diesem Fall ist, dass zwei Transportvorgänge vorliegen („gebrochene“ Versendung) und zu entscheiden ist, bei welcher Lieferung dem Abnehmer die Verfügungsmacht verschafft wird.

Sachverhalt

Die Klägerin A verkaufte gebrauchte Veranstaltungstechnik an ein Unternehmen C in Kasachstan. Dieser Verkauf wurde von der österreichischen GmbH B vermittelt. Laut Kaufvertrag musste die Käuferin C den Transport organisieren. Die Warenbewegung wurde über ein niederländisches Speditionslager abgewickelt.
Die Transportbewegung zu dem Lager wurde von der Klägerin A veranlasst. Auf dem CMR-Frachtbrief war die Klägerin A auch als Absender eingetragen. Die Entnahme aus dem Lager und die Warenbewegung nach Kasachstan wurde dann wiederum von der B veranlasst, welche auf dem Frachtbrief als Absender erscheint.

Die A behandelte die Lieferung in ihrer Umsatzsteuererklärung als umsatzsteuerbefreit. Das Finanzamt stimmte dieser Ansicht zunächst zu, änderte jedoch nach einer Außenprüfung seine Meinung und unterwarf die Umsätze der Umsatzsteuer. Die Klägerin erhob vor dem Finanzgericht erfolglos Klage und letztendlich wurde der Fall vom BFH entschieden.

Entscheidung und Gründe

Der BFH wies die Revision als unbegründet zurück. Dabei legte der Gerichtshof folgende Gründe vor:

• Schließen mehrere Unternehmer über einen Gegenstand Geschäfte ab und gelangt dieser dann unmittelbar vom ersten Unternehmer zum letzten Abnehmer, liegt ein Reihengeschäft nach § 3 Abs. 6 S. 5 UStG a.F. vor, bei dem die Versendung nur einer Lieferung zuzuordnen ist.
  Laut BFH-Rechtsprechung kann aber auch eine „gebrochene Lieferung“ (mehrere Transportvorgänge) als Reihengeschäft anzusehen sein.
  Falls der Warentransport durch den ersten Abnehmer (B) in der Rolle eines Zwischenhändlers abgewickelt wird, ist er seiner Lieferung zuzuordnen. Dies ist hier der Fall.
  Das FG entschied hier demnach richtig, die Warenbewegung nicht der Klägerin A zuzuordnen, da sie objektiv die Ware nicht grenzüberschreitend bewegte.
• Nach § 3 Abs. 7 S. 2 Nr. 1 UStG gelten Lieferungen, die der Versendungslieferung vorangehen, in dem Land als ausgeführt, in dem die Versendung beginnt. Die A konnte sich also nicht auf die umsatzsteuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung berufen, sondern musste ihre Umsätze der Steuer unterwerfen.
• Der CMR-Frachtbrief kann keinen Beweis darüber erbringen, ob der Ersterwerber (B) dem Zweiterwerber (C) die Verfügungsmacht über den Gegenstand bereits im Inland verschafft hat.
• Bei der Beurteilung über die Verschaffung der Verfügungsmacht spielt es auch keine Rolle, ob eine „gebrochene“ Versendung (mehrere Transportvorgänge) vorliegt.
• Nach § 60 Abs. 3 S. 1 FGO müssen auch Dritte zu finanzgerichtlichen Verfahren geladen werden, wenn sie stark am streitigen Rechtsverhältnis beteiligt sind. Dieser Zusammenhang ist im Rahmen eines Reihengeschäfts zwischen dem leistenden Unternehmer und dem Zwischenhändler, dem die Warenbewegung zugeordnet wird, jedoch nicht gegeben.

Einordnung

Der Beschluss des BFH erging zur alten Rechtslage, die neuen umsatzsteuerlichen Regelungen zu Reihengeschäften (ab dem 1. Januar 2020) sind hier also noch nicht angewandt worden.
Deswegen bleibt vor allem die Frage offen, ob auch nach neuem Recht bei einem Reihengeschäft mit mehreren Transportvorgängen nur die Verschaffung der Verfügungsmacht der ausschlaggebende Punkt ist. Bei Konstellationen, in denen nicht der Zwischenhändler die Warenbewegung veranlasst, mangelt es momentan noch an Rechtsprechung.
Es ist hier anzuraten, die Reihengeschäfte der Vergangenheit auf ihre korrekte Behandlung hin zu untersuchen und unternehmensinterne Prozesse zu optimieren, um steuerliche Risiken zu minimieren.