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Im Rahmen des Juni-Newsletters haben wir über den Schlussantrag der Generalanwältin (C-234/24) berichtet. Nun hat der EuGH den Fall am 23. Oktober 2025 entschieden.

Sachverhalt

Die slowakische Brose Prievidza, spol. s r. o. (Brose SK) erwirbt von der der Integrated Micro-Electronics Bulgaria EOOD (IME Bulgaria) Bauteile, die Gegenstand innergemeinschaftlicher Lieferungen sind.

Die deutsche Brose Fahrzeugteile SE & Co. KG (Brose DE), die mit der Brose SK gesellschaftsrechtlich in einem Konzern verbunden ist, bestellte bei IME Bulgaria ein Gerät für die Herstellung von Bauteilen. Zwar ging das Eigentum an dem Gerät an die Brose DE über, das Gerät verblieb aber bei IME Bulgaria für die Herstellung der Bauteile für Brose SK.

Danach verkaufte Brose DE das Gerät an Brose SK, welches allerdings in Bulgarien blieb. Brose DE stellte eine Rechnung an Brose SK mit bulgarischer Mehrwertsteuer aus.

Der Antrag auf Erstattung der Mehrwertsteuer der Brose SK wurde abgelehnt. Das Verwaltungsgericht Sofia-Stadt wies die Klage ab. Diese Entscheidung focht Brose SK beim Obersten Verwaltungsgericht Bulgariens an.

Entscheidung

Keine physische Bewegung

Die Steuerbefreiung der Lieferung eines Gegenstands setzt nach Art. 138 MwStSystRL voraus, dass das Recht, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen, auf den Erwerber übertragen wurde. Außerdem muss der Lieferant nachweisen, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert wurde und der Gegenstand muss infolge dieser Versendung oder Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen haben. Das Gerät befindet sich jedoch weiterhin in Bulgarien. Auch der innergemeinschaftliche Erwerb nach Art. 20 MwStSystRL setzt voraus, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat befördert oder versandt wurde. Folglich liegt im vorliegenden Fall keine innergemeinschaftliche Lieferung vor, sodass die Steuerbefreiung des Art. 138 MwStSystRL nicht greift.

Aber einheitliche Leistung?

Grundsätzlich ist jeder Umsatz als eigene, selbständige Leistung zu betrachten. Allerdings darf ein Umsatz, der eine wirtschaftlich einheitliche Leistung darstellt, nicht künstlich aufgespalten werden. Eine einheitliche Leistung liegt vor, wenn Einzelleistungen oder Handlungen des Steuerpflichtigen so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Auch formal eigenständige Leistungen können einen einheitlichen Umsatz bilden. Dies setzt voraus, dass sie nicht voneinander unabhängig sind, was gegeben ist, wenn ein oder mehrere Teile als die Hauptleistung, andere Teile dagegen als eine oder mehrere Nebenleistungen anzusehen sind, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen.

Der Umstand, dass mehrere Lieferungen identischer Gegenstände, vorliegend der Bauteile, zwischen denselben Gesellschaften stattgefunden haben, ist nicht ausreichend, um davon ausgehen zu können, dass diese Lieferungen als einheitlicher Umsatz anzusehen sind. Dass von den Lieferungen identische Gegenstände betroffen sind, bedeutet nicht automatisch, dass sie objektiv eine untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden, deren Aufspaltung wirklichkeitsfremd wäre. Dies gilt umso mehr, wenn wie im vorliegenden Fall zwei Lieferungen unterschiedlicher Gegenstände (des Geräts und der Bauteile) von zwei voneinander unabhängigen Leistungserbringern vorgenommen werden. Vielmehr erscheint es aus der Sicht eines Durchschnittsverbrauchers logisch, dass Lieferungen, die von unabhängigen Dienstleistungserbringern erbracht werden, getrennt behandelt werden.

Zusätzlich bedeutet ein gewisser Zusammenhang zwischen den Umsätzen nicht, dass die Umsätze als untrennbare Leistungen anzusehen sind. Jedoch können Leistungen, die von unterschiedlichen Leistungserbringern erbracht wurden, als einheitliche Leistung angesehen werden, wenn eine künstliche Aufspaltung der Leistungen stattgefunden hat. Vorliegend liegt jedoch keine absichtliche Aufspaltung vor, sondern die Lieferungen haben ihren Ursprung in unterschiedlichen Verträgen mit zwei voneinander unabhängigen Leistungserbringern, sodass diese Lieferungen jeweils einer eigenen wirtschaftlichen Logik folgen. Zudem wurde weder behauptet noch nachgewiesen, dass Brose SK einen ungerechtfertigten Steuervorteil erlangen wollte. Dies ist jedoch für die Einstufung als Umsatz, der Gegenstand einer künstlichen Aufspaltung ist, wesentlich.

Auch kann die Tatsache, dass ein Gerät lediglich zur serienmäßigen Herstellung von Bauteilen verwendet werden soll, zu dem Nachweis beitragen, dass die Lieferung des Geräts nicht so eng mit einer spezifischen Lieferung von Teilen verbunden ist, dass sie mit dieser objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bildet.

Eine Leistung ist als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Kunden keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistungserbringers unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen. Haben die Leistungen hingegen für den Kunden jeweils eine eigene Funktion oder einen eigenen Zweck, kann die eine nicht als Nebenleistung zur anderen eingestuft werden.

Wenn der Erwerb eines Geräts, welches für die Herstellung von Bauteilen unerlässlich ist und dem Lieferer der Bauteile zur Verfügung gestellt wird, dem Erwerber des Geräts eine Sicherheit verschafft, stellt dies ein Indiz dar, dass die Lieferung des Geräts für den Erwerber einen eigenen Zweck darstellt und folglich nicht als Nebenleistung anzusehen ist. Außerdem ist das Geschäftsmodell des Konzerns zu berücksichtigen. Innerhalb des Brose-Konzerns sind die Werkzeugbestellungen bei Brose DE zentralisiert. Nach Festlegung, welches Unternehmen des Konzerns das Gerät für die Herstellung von Teilen verwenden wird, wird das Gerät auf dieses Unternehmen übertragen. Auch wurden die Lieferungen der Bauteile und die des Geräts gesondert in Rechnung gestellt, was ebenfalls für eine Einstufung als selbständige Leistungen spricht.

Kommt das Oberste Verwaltungsgericht Bulgariens in Anbetracht der jeweiligen Merkmale und Ziele der Lieferungen sowie sämtlicher Umstände, unter denen diese stattgefunden haben, zu dem Ergebnis, dass die Lieferung des Geräts als von den Lieferungen der Bauteile unabhängig einzustufen ist, kann diese Lieferung nicht als innergemeinschaftliche und damit nach Art. 138 MwStSystRL von der Steuer befreite Lieferung eingestuft werden. Folglich kann in diesem Fall die Erstattung der entrichteten Mehrwertsteuer nicht ausgeschlossen werden.